НАЛОГОВОЕ ПРАВО


421.    Понятие налога и сбора, общие условия их установления, система налогов и сборов в Российской Федерации. 

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8 НК РФ).

Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно (п. 1 ст. 17 НК РФ):

  • объект налогообложения;
  • налоговая база;
  • налоговый период;
  • налоговая ставка;
  • порядок исчисления налога;
  • порядок и сроки уплаты налога.

В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком (п. 2 ст. 17 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Согласно п. 3 ст. 17 Кодекса при установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам, а именно:

  • плательщики сборов;
  • объекты обложения сборами;
  • ставки сборов;
  • порядок исчисления сборов;
  • порядок и сроки уплаты сборов.

В Российской Федерации устанавливаются следующие виды налогов и сборов: федеральные, региональные и местные (п. 1 ст. 12 НК РФ).

Федеральными налогами и сборами признаются налоги и сборы, которые установлены НК РФ и обязательны к уплате на всей территории Российской Федерации, если иное не предусмотрено п. 7 ст. 12 НК РФ (специальные налоговые режимы).

К федеральным налогам и сборам относятся:

1) налог на добавленную стоимость;

2) акцизы;

3) налог на доходы физических лиц;

4) налог на прибыль организаций;

5) налог на добычу полезных ископаемых;

6) водный налог;

7) сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;

8) государственная пошлина.

Региональными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и законами субъектов Российской Федерации о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации.

Региональные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях субъектов Российской Федерации в соответствии с НК РФ и законами субъектов Российской Федерации о налогах.

При установлении региональных налогов законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов. Иные элементы налогообложения по региональным налогам и налогоплательщики определяются НК РФ.

Законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации законами о налогах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения.

К региональным налогам относятся:

1) налог на имущество организаций;

2) налог на игорный бизнес;

3) транспортный налог.

Местными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований (п. 4 ст. 12 НК РФ).

Местные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях муниципальных образований в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах.

К местным налогам относятся:

1) земельный налог;

2) налог на имущество физических лиц.

422.  Налог на доходы физических лиц: налогоплательщики, объект налогообложения, принцип определения налоговой базы, виды налоговых вычетов. 

Название налога указывает нам на круг его плательщиков. Это — физические лица.

В ст. 11 НК РФ разъяснено, что под физическими лицами следует понимать (абз. 3 п. 2 ст. 11 НК РФ):

— граждан РФ;

— иностранных граждан;

— лиц без гражданства.

При этом несовершеннолетние дети также являются плательщиками НДФЛ, однако от их имени в налоговых правоотношениях могут выступать их законные представители, в частности родители (см., например, Письма Минфина России от 10.07.2008 N 03-04-05-01/230, ФНС России от 23.04.2009 N 3-5-04/495@, УФНС России по г. Москве от 15.07.2009 N 20-14/4/072968@.1).

Не стоит также забывать, что к физическим лицам относятся и индивидуальные предприниматели (абз. 4 п. 2 ст. 11 НК РФ).

Плательщиками НДФЛ признаются две категории физических лиц (п. 1 ст. 207 НК РФ):

1) физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ;

2) физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, но получающие доходы в РФ.

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками (ст. 209 НК РФ):

1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации — для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

2) от источников в Российской Федерации — для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Налоговая база по НДФЛ представляет собой денежное выражение доходов налогоплательщика, а если доходы облагаются по ставке НДФЛ в размере 13%, — то денежное выражение доходов, уменьшенных на налоговые вычеты (п. п. 3, 4 ст. 210 НК РФ).

Таким образом, во втором случае налоговой базой является денежная величина, определяемая как превышение полученных доходов над предоставленными вычетами. Если доходы меньше вычетов, налоговая база равна нулю. Причем по общему правилу разница между суммой вычетов и суммой доходов на следующий налоговый период не переносится (п. 3 ст. 210 НК РФ).

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные в денежной и натуральной формах, а также в виде материальной выгоды (абз. 1 п. 1 ст. 210 НК РФ).

Удержания из доходов налогоплательщика налоговую базу не уменьшают (абз. 2 п. 1 ст. 210 НК РФ).

При этом такие удержания должны производиться по распоряжению налогоплательщика, решению суда или иных органов.

В качестве примеров удержаний можно привести:

— алименты;

— оплату за кредит;

— оплату коммунальных услуг;

— оплату обучения и др.

Если ставка НДФЛ одна, то налоговая база общая (п. 2 ст. 210 НК РФ).

Это означает, что налоговую базу по доходам, облагаемым по одной ставке (например, по ставке НДФЛ 13%), вам следует определять суммарно.

Если ставки НДФЛ разные, то и налоговые базы разные (п. 2 ст. 210 НК РФ).

Это означает, что вам следует отдельно определять налоговые базы по доходам, которые облагаются НДФЛ по разным ставкам.

Налоговая база определяется только в рублях (п. 5 ст. 210 НК РФ).

Если доходы (расходы в виде налоговых вычетов) получены (произведены) налогоплательщиком в иностранной валюте, то их нужно пересчитать в рубли. Пересчет следует произвести по официальному курсу ЦБ РФ на дату фактического получения доходов (осуществления расходов).

Порядок определения налоговой базы при получении дохода в натуральной форме установлен ст. 211 НК РФ.

Так, доходами в натуральной форме признаются доходы в виде товаров, работ, услуг, иного имущества. В частности, к таким доходам относится оплата (полностью или частично) за налогоплательщика коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата труда в натуральной форме и др. (п. 2 ст. 211 НК РФ).

Причем ст. 211 НК РФ содержит закрытый перечень лиц, в результате отношений с которыми у физического лица может возникнуть доход в натуральной форме. Этот перечень включает только организации и индивидуальных предпринимателей. Поэтому при получении дохода в натуральной форме от физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, объекта налогообложения по НДФЛ у налогоплательщика не возникает (дополнительно см. Письма Минфина России от 30.06.2006 N 03-05-01-05/123, ФНС России от 03.07.2008 N 3-5-03/219@).

Порядок определения налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды установлен ст. 212 НК РФ.

Такой доход может возникать в следующих случаях:

1) при экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).

2) при приобретении товаров (работ, услуг) по гражданско-правовым договорам у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику (пп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ);

3) при приобретении ценных бумаг и финансовых инструментов срочных сделок (пп. 3 п. 1 ст. 212 НК РФ).

Стандартные налоговые вычеты предоставляются отдельным категориям физических лиц. Их размер для каждой категории фиксированный: это 3000, 1000, 500 и 400 руб. (пп. 1 — 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).

В отличие от иных налоговых вычетов стандартные налоговые вычеты не обусловлены наличием каких-либо расходов у физического лица. Применять их можно ежемесячно. Иными словами, доходы, полученные по итогам каждого месяца налогового периода, могут быть уменьшены на полагающиеся налогоплательщику стандартные вычеты (п. 1 ст. 218 НК РФ).

Главное, чтобы налогоплательщик подпадал под соответствующую категорию лиц, которым эти вычеты предоставляются.

В отношении минимального вычета (400 рублей) существует ограничение. Его можно применять до тех пор, пока доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, не превысит 40 000 руб. Начиная с месяца, в котором доход превысит установленное ограничение, налоговый вычет не применяется (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ).

Условно все стандартные налоговые вычеты можно разделить на две группы:

1) вычеты на налогоплательщика (пп. 1 — 3 п. 1 ст. 218 НК РФ);

2) вычеты на детей (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).

Социальные налоговые вычеты предоставляются в тех случаях, когда налогоплательщик несет определенные расходы. Это так называемые социальные расходы, и связаны они с благотворительностью, обучением, лечением, а также с негосударственным пенсионным обеспечением и добровольным пенсионным страхованием. Поэтому и социальные вычеты предоставляются по пяти основаниям:

1) по расходам на благотворительные цели и пожертвования (пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ);

2) по расходам на обучение (пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ);

3) по расходам на лечение (пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ);

4) по расходам на негосударственное пенсионное обеспечение и добровольное пенсионное страхование (пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ);

5) по расходам на уплату дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии (пп. 5 п. 1 ст. 219 НК РФ).

Сумма социальных вычетов, как правило, предоставляется в размере фактически понесенных налогоплательщиком расходов при условии, что такие расходы не превышают максимально установленную НК РФ сумму вычетов.

А если налогоплательщик имеет право на несколько социальных вычетов (например, по расходам на обучение и лечение), то тут ограничений нет. Он вправе воспользоваться сразу несколькими вычетами.

Имущественные налоговые вычеты предоставляются (п. 1 ст. 220 НК РФ):

1) при продаже имущества;

2) в случае выкупа у налогоплательщика имущества для государственных или муниципальных нужд;

3) при строительстве или приобретении жилья, а также земельных участков.

Само название (профессиональные) рассматриваемых вычетов указывает на то, что они связаны с профессиональной деятельностью налогоплательщика. И, действительно, применять их могут только те лица, которые:

1) осуществляют предпринимательскую деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей (п. 1 ст. 221, пп. 1, 2 п. 1 ст. 227 НК РФ);

2) занимаются частной практикой (нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и др.) (п. 1 ст. 221, пп. 1, 2 п. 1 ст. 227 НК РФ);

3) выполняют работы (оказывают услуги) по договорам гражданско-правового характера (п. 2 ст. 221 НК РФ);

4) получают авторские и другие вознаграждения (п. 3 ст. 221 НК РФ).


423.    Налог на доходы физических лиц: налоговый период, налоговые ставки, порядок исчисления и уплаты налога, устранение двойного налогообложения, налоговая декларация. 

Налоговый период — это период, по итогам которого должна быть определена налоговая база и исчислена сумма налога, подлежащая уплате (п. 1 ст. 55 НК РФ).

Кроме того, по итогам налогового периода плательщики НДФЛ, которые обязаны самостоятельно исчислить и уплатить налог либо желают получить налоговые вычеты, представляют в налоговые органы налоговые декларации (п. 1 ст. 229, ст. ст. 227, 227.1, 228 НК РФ). А налоговые агенты по итогам налогового периода представляют в налоговые органы сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов (п. 4 ст. 24, п. 2 ст. 230 НК РФ).

По налогу на доходы физических лиц налоговым периодом признается календарный год (ст. 216 НК РФ).

Налоговые ставки, применяемые при исчислении налога на доходы физических лиц, установлены ст. 224 НК РФ. Всего таких ставок пять — 9, 13, 15, 30 и 35%.

Если физическое лицо является налоговым резидентом РФ, то большинство его доходов будет облагаться по налоговой ставке в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

В отношении отдельных видов доходов ст. 224 НК РФ установила специальные налоговые ставки. Это ставки — 9, 15, 30 и 35%.

Налогообложение по ставке НДФЛ 9% производится в следующих случаях:

1) при получении дивидендов (п. 4 ст. 224 НК РФ);

2) при получении процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г. (п. 5 ст. 224 НК РФ);

3) при получении доходов учредителями доверительного управления ипотечным покрытием. Такие доходы должны быть получены на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 г. (п. 5 ст. 224 НК РФ).

По ставке 15% облагаются дивиденды, полученные от российских организаций физическими лицами, которые не являются налоговыми резидентами РФ (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Все доходы, которые получены физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, облагаются по ставке НДФЛ в размере 30%. Основание — п. 3 ст. 224 НК РФ.


Исключением являются:

1) доходы нерезидентов в виде дивидендов от долевого участия в российских организациях. Такие доходы облагаются НДФЛ по ставке 15% (п. 3 ст. 224 НК РФ);

2) доходы иностранных работников — высококвалифицированных специалистов и иностранцев, работающих у физических лиц на основании патента (ст. ст. 13.2 и 13.3 Закона N 115-ФЗ). В отношении доходов таких работников применяется ставка 13% независимо от наличия у них статуса налогового резидента РФ (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Ставка НДФЛ в размере 35% является максимальной. Она применяется в следующих случаях:

1)    при получении выигрышей и призов в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг. Причем налог платится с суммы превышения стоимости таких выигрышей и призов 4000 руб. (абз. 3 п. 2 ст. 224, п. 28 ст. 217 НК РФ).

2)  при получении процентных доходов по вкладам в банках в части их превышения над суммой процентов, рассчитанной следующим образом (абз. 3 п. 2 ст. 224, ст. 214.2 НК РФ):

— по рублевым вкладам — исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на 5%. Причем для этих целей берется ставка рефинансирования, действующая в течение периода, за который начислены указанные проценты;

— по вкладам в иностранной валюте — исходя из 9% годовых.

Это также касается физических лиц, имеющих статус индивидуального предпринимателя (Письмо Минфина России от 11.11.2008 N 03-04-05-01/416).

По ставке 35% облагаются процентные доходы и по срочным пенсионным вкладам, если они превышают указанные пределы. Причем вне зависимости от того, когда такие вклады были открыты (Письма Минфина России от 13.08.2008 N 03-04-05-01/294, от 28.07.2008 N 03-04-05-01/274, от 07.06.2008 N 03-04-06-01/161, от 03.06.2008 N 03-04-05-01/187, от 18.01.2008 N 03-04-05-01/6, УФНС России по г. Москве от 17.01.2008 N 28-10/004172).

Ставка 35% применяется в отношении процентов по срочным пенсионным вкладам, которые начислены с 2008 г. При этом за предыдущие периоды исчисленный НДФЛ с таких доходов по данной ставке не пересчитывается (Письмо УФНС России по г. Москве от 24.06.2008 N 28-11/059324).

3) при получении дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах по заемным (кредитным) средствам (абз. 4 п. 2 ст. 224 НК РФ). Причем налог платится со следующих сумм (п. 2 ст. 212 НК РФ):

— по рублевым займам (кредитам) — с суммы превышения размера процентов, исчисленного исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату уплаты налогоплательщиком процентов, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (пп. 3 п. 1 ст. 223, пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ);

— по валютным займам (кредитам) — с суммы превышения размера процентов, исчисленного исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

В большинстве случаев налогоплательщики — физические лица не занимаются исчислением и уплатой НДФЛ в бюджет — за них это делают налоговые агенты (те, кто является источником дохода, чаще всего - работодатели) (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Но в некоторых ситуациях исчислить и заплатить налог обязаны сами налогоплательщики. Такие требования установлены НК РФ и касаются:

— отдельных категорий налогоплательщиков (ст. ст. 227, 227.1 НК РФ);

— отдельных видов доходов, при получении которых НДФЛ нужно исчислить и заплатить самим налогоплательщикам (ст. ст. 214, 214.1, 228 НК РФ).

Сумму НДФЛ вы должны исчислить по итогам налогового периода. Общие правила ее исчисления установлены в ст. 225 НК РФ.

Итак, для расчета НДФЛ необходимо:

1. По итогам налогового периода определить все свои доходы, которые облагаются НДФЛ и признаются полученными в этом налоговом периоде (п. 3 ст. 225, ст. ст. 208, 209, 217, 223 НК РФ).

2.  Определить, какие из указанных доходов облагаются по ставке 13%, какие — по ставке 9%, какие — по ставке 35% (ст. 224 НК РФ).

3. Определить налоговую базу (или налоговые базы, если вы получили доходы, которые облагаются по разным ставкам НДФЛ).


Сделать это нужно так:

— налоговую базу по доходам, облагаемым по одной ставке (например, по ставке 13%) вам нужно определять суммарно;

— налоговые базы по доходам, которые облагаются НДФЛ по разным ставкам, вам нужно определять отдельно (п. 2 ст. 210 НК РФ).

4. Исчислить сумму налога с каждой налоговой базы.

Налоговая база по НДФЛ представляет собой денежное выражение доходов налогоплательщика. А если доходы облагаются по ставке НДФЛ в размере 13% — то денежное выражение доходов, уменьшенных на налоговые вычеты (п. п. 3, 4 ст. 210 НК РФ).

5. Округлить исчисленные суммы НДФЛ до полных рублей. При этом сумма до 50 коп. отбрасывается, а сумма в размере 50 коп. и более округляется до целого рубля (п. 4 ст. 225 НК РФ).

6. Сложить суммы НДФЛ, рассчитанные по каждой ставке в отдельности, и определить общую сумму НДФЛ, причитающуюся к уплате в бюджет (п. 2 ст. 225 НК РФ).

Особенности исчисления НДФЛ предпринимателями и лицами, занимающимися частной практикой, установлены в ст. 227 НК РФ. К лицам, занимающимся частной практикой, относятся частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатский кабинет, частные врачи, детективы и другие лица, имеющие право вести частную деятельность без регистрации в качестве предпринимателя (абз. 3 п. 1 ст. 2, ст. 23 ГК РФ, ст. ст. 2, 8 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, утвержденных ВС РФ 11.02.1993 N 4462-1, ст. 21 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации», ст. 4 Закона РФ от 11.03.1992 N 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации», ст. 56 Основ законодательства Российской Федерации об охране здоровья граждан, утвержденных ВС РФ 22.07.1993 N 5487-1).

Если вы являетесь индивидуальным предпринимателем или занимаетесь частной практикой, то платить НДФЛ должны так (ст. 227 НК РФ):

1. По итогам полугодия, III и IV кварталов вы уплачиваете авансовые платежи по НДФЛ исходя из предполагаемого, а не фактического дохода.

2. По итогам налогового периода вы на основе налоговой декларации корректируете свои обязательства перед бюджетом и производите доплату суммы налога или ее возврат.

Фактически уплаченные налогоплательщиком, являющимся налоговым резидентом Российской Федерации, за пределами Российской Федерации в соответствии с законодательством других государств суммы налога с доходов, полученных за пределами Российской Федерации, не засчитываются при уплате налога в Российской Федерации, если иное не предусмотрено соответствующим договором (соглашением) об избежании двойного налогообложения (п. 1 ст. 232 НК РФ).

Для освобождения от уплаты налога, проведения зачета, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщик должен представить в налоговые органы официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым Российская Федерация заключила действующий в течение соответствующего налогового периода (или его части) договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, а также документ о полученном доходе и об уплате им налога за пределами Российской Федерации, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства. Подтверждение может быть представлено как до уплаты налога или авансовых платежей по налогу, так и в течение одного года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение освобождения от уплаты налога, проведения зачета, налоговых вычетов или привилегий (п. 2 ст. 232 НК РФ).

Налоговая декларация представляется налогоплательщиками, указанными в статьях 227, 227.1 и 228 НК РФ (п. 1 ст. 229 НК РФ).

Налоговая декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено статьей 227.1 НК РФ.

Лица, на которых не возложена обязанность представлять налоговую декларацию, вправе представить такую декларацию в налоговый орган по месту жительства.

В случае прекращения деятельности, указанной в статье 227 НК РФ, и (или) прекращения выплат, указанных в статье 228 НК РФ, до конца налогового периода налогоплательщики обязаны в пятидневный срок со дня прекращения такой деятельности или таких выплат представить налоговую декларацию о фактически полученных доходах в текущем налоговом периоде.

При прекращении в течение календарного года иностранным физическим лицом деятельности, доходы от которой подлежат налогообложению в соответствии со статьями 227 и 228 НК РФ, и выезде его за пределы территории Российской Федерации налоговая декларация о доходах, фактически полученных за период его пребывания в текущем налоговом периоде на территории Российской Федерации, должна быть представлена им не позднее чем за один месяц до выезда за пределы территории Российской Федерации.

Уплата налога, доначисленного по налоговым декларациям, порядок представления которых определен пунктом 3 ст. 229 НК РФ, производится не позднее чем через 15 календарных дней с момента подачи такой декларации.

В налоговых декларациях физические лица указывают все полученные ими в налоговом периоде доходы, источники их выплаты, налоговые вычеты, суммы налога, удержанные налоговыми агентами, суммы фактически уплаченных в течение налогового периода авансовых платежей, суммы налога, подлежащие уплате (доплате) или возврату по итогам налогового периода.

Налогоплательщики вправе не указывать в налоговой декларации доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии со статьей 217 НК РФ, а также доходы, при получении которых налог полностью удержан налоговыми агентами, если это не препятствует получению налогоплательщиком налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 — 221 НК РФ.


Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответсвии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.


В порядке, предусмотренном НК РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений (ст. 19 НК РФ).



Налогоплательщики обязаны:
1) уплачивать законно установленные налоги;
2) встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена НК РФ;
3) вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;
4) представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;
5) представлять по месту жительства индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет, по запросу налогового органа книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций; представлять по месту нахождения организации бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом «О бухгалтерском учете», за исключением случаев, когда организации в соответствии с указанным Федеральным законом не обязаны вести бухгалтерский учет или освобождены от ведения бухгалтерского учета;
6) представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;
7) выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей;
8) в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов;
9) нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
Налогоплательщики — организации и индивидуальные предприниматели помимо обязанностей, предусмотренных п. 1 ст. 23 НК РФ, обязаны письменно сообщать в налоговый орган соответственно по месту нахождения организации, месту жительства индивидуального предпринимателя:
1) об открытии или о закрытии счетов (лицевых счетов) — в течение семи дней со дня открытия (закрытия) таких счетов. Индивидуальные предприниматели сообщают в налоговый орган о счетах, используемых ими в предпринимательской деятельности;
2) обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях — в срок не позднее одного месяца со дня начала такого участия;
3) обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории Российской Федерации, — в течение одного месяца со дня создания обособленного подразделения или прекращения деятельности организации через обособленное подразделение (закрытия обособленного подразделения). Указанное сообщение представляется в налоговый орган по месту нахождения организации;
4) о реорганизации или ликвидации организации — в течение трех дней со дня принятия такого решения.

Нотариусы, занимающиеся частной практикой, и адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, обязаны письменно сообщать в налоговый орган по месту своего жительства об открытии (о закрытии) счетов, предназначенных для осуществления ими профессиональной деятельности, в течение семи дней со дня открытия (закрытия) таких счетов.

 
Плательщики сборов обязаны уплачивать законно установленные сборы и нести иные обязанности, установленные законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
За невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик (плательщик сборов) несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (п. 1 ст. 24 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны:
1) правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства;
2) письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах;
3) вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику;
4) представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;
5) в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.
Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено НК РФ (ст. 26 НК РФ).
Личное участие налогоплательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях.

Полномочия представителя должны быть документально подтверждены в соответствии с НК РФ и иными федеральными законами.

Законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов.

Законными представителями налогоплательщика — физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.
Действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, признаются действиями (бездействием) этой организации.

Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры.
Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.

Уполномоченный представитель налогоплательщика — физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.


Подборки интересных записей.




1. Плательщики налога на доходы физических лиц.

В соответствии со ст. 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица:
1) являющиеся налоговыми резидентами РФ, т.е. лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году. Данные лица обязаны уплачивать налог с доходов, полученных как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ. В некоторых случаях доходы, полученные налоговыми резидентами РФ от источников за пределами РФ, освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц в РФ в соответствии с международными договорами об избежании двойного налогообложения;
2) не являющиеся налоговыми резидентами РФ, т.е. находящиеся на территории РФ менее 183 дней в календарном году. Данные лица обязаны уплачивать налог на доходы физических лиц только с доходов, полученных от источников в РФ.

2. Доходы от источников в РФ и от источников за пределами РФ.


Перечень доходов, относящихся к доходам от источников в РФ, содержится в п. 1 ст. 208 НК РФ.

К доходам от источников в РФ относятся:

- вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в РФ. Таким образом, налог уплачивается не только в случае получения налогоплательщиком заработной платы за выполнение трудовых обязанностей, но и в случае получения налогоплательщиком доходов от работ (услуг), выполненных (оказанных) в соответствии с гражданско-правовыми договорами;

- доходы, полученные от использования в РФ авторских или иных смежных прав;

- доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в РФ;

- доходы от реализации имущества, находящегося в РФ и принадлежащего физическому лицу.

Содержащийся в п. 1 ст. 208 НК РФ перечень является открытым, т.к. в пп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ указано, что помимо перечисленных в других подпунктах, к доходам от источников в РФ также относятся иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 208 НК РФ к доходам, полученным от источников за пределами РФ, в частности относятся:
- вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ;
- доходы от использования за пределами РФ авторских или иных смежных прав;
- доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами РФ;
- доходы от реализации имущества, находящегося за пределами РФ.

Содержащийся в п. 3 ст. 208 НК РФ перечень также является открытым, т.к. в пп. 9 п. 3 ст. 208 НК РФ указано, что помимо перечисленных в других подпунктах, к доходам от источников в РФ также относятся иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами РФ.
Если невозможно однозначно отнести полученные доходы к доходам от источников в РФ, либо к доходам от источников за пределами РФ, то отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется Министерством финансов РФ.

3. Налоговая база по налогу на доходы физических лиц.


В соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. 

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитывают все доходы налогоплательщика, независимо от того, в какой форме они получены (наличной или безналичной, денежной или натуральной). При исчислении налога на доходы физических лиц налоговая база представляет собой денежное выражение таких доходов. Доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ, установленному на дату фактического получения доходов.

Важно помнить, что различные удержания, производимые из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов налоговую базу не уменьшают. Таким образом, в случае, если налогоплательщик уплачивает алименты, либо привлечен к административной либо иной ответственности и на него наложен штраф, а также в случае привлечения налогоплательщика к материальной ответственности в соответствии с трудовым законодательством, произведенные из доходов налогоплательщика удержания налогооблагаемую базу уменьшать не будут.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которого установлены различные ставки. Например, налогоплательщик выиграл приз в лотерею (ставка 35%), получил авторское вознаграждение (ставка 13%) и доход за выполнение работ по договору подряда (ставка 13%). В этом случае налоговую базу следует определять отдельно в отношении выигрыша (и рассчитать соответствующую налоговой базе сумму налога) и в отношении авторского вознаграждения плюс дохода от выполнения работ (и рассчитать соответствующую сумму налога).

Налоговая база в отношении доходов, подлежащих налогообложению по ставке 13%, может быть уменьшена на налоговые вычеты. Налоговая база в отношении доходов, подлежащих налогообложению по иным ставкам, на налоговые вычеты уменьшена быть не может.

Также НК РФ предусмотрен ряд особенностей определения налоговой базы (при получении доходов в натуральной форме, при получении доходов в виде материальной выгоды, по договорам страхования, по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного обеспечения, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами).

4. Как определяется налоговая база при получении доходов в натуральной форме.


При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их рыночной цены. 

 При невозможности определить рыночную цену переданных налогоплательщику товаров, для определения налоговой базы используется рыночная цена идентичных либо однородных товаров. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов. Так, если заработную плату налогоплательщику выплатили продукцией предприятия, то для определения налоговой базы будет использоваться именно рыночная цена продукции предприятия (рыночная цена определяется в сопоставимых сделках, т.е. с учетом количества товара, срока исполнения обязательств и условия платежа), а не та цена, по которой налогоплательщик реализовал проданную ему продукцию, т.к. налогоплательщик мог реализовать ее по цене, существенно отличающейся от рыночной.


5. Определение налоговой базы по договорам страхования.


Страховые выплаты при наступлении страхового случая являются доходом налогоплательщика. Следовательно, налогоплательщик обязан уплачивать налог на доходы физических лиц в случае получения страховой выплаты. В ст. 213 НК РФ перечислены случаи, когда сумма страховой выплаты не включается в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц:

- по договорам обязательного страхования, осуществляемого в порядке, установленном действующим законодательством;

- по договорам добровольного долгосрочного страхования жизни, заключенным на срок не менее 5 лет и в течение этих 5 лет не предусматривающим страховых выплат, в т.ч. в виде рент и (или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу застрахованного лица. 
 Если договор расторгнут досрочно, и физическому лицу возвращена денежная сумма в соответствии с условиями договора, то включению в налоговую базу не подлежит только та часть возвращенной суммы, которая была ранее внесена физическим лицом в качестве взносов. 
Также не подлежат включению в налоговую базу суммы страховых выплат по договорам добровольного долгосрочного страхования жизни, заключенным на срок менее 5 лет, но только в случае, если суммы страховых выплат не превышают сумм, внесенных физическими лицами страховых взносов, увеличенных на сумму, рассчитанную исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ на дату заключения указанных договоров;
- по договорам, предусматривающим возмещение вреда жизни, здоровью и медицинских расходов (за исключением оплаты санаторно-курортных путевок);
- по договорам добровольного пенсионного страхования, заключенным со страховыми организациями, если такие выплаты осуществляются при наступлении пенсионных оснований в соответствии с законодательством РФ.

В случае добровольного имущественного страхования при наступлении страхового случая налоговая база определяется следующим образом:
- в случае гибели (уничтожения) имущества - как разница между суммой полученной страховой выплаты и рыночной стоимостью застрахованного имущества на дату заключения указанного договора, увеличенной на сумму уплаченных по страхованию этого имущества страховых взносов;
- в случае повреждения имущества - как разница между суммой полученной страховой выплаты и расходами, необходимыми для проведения ремонта (восстановления) этого имущества (в случае, если ремонт не осуществлялся), или стоимостью ремонта (восстановления) этого имущества (в случае осуществления ремонта), увеличенными на сумму уплаченных по страхованию этого имущества страховых взносов.

Например, физическое лицо застраховало свой автомобиль. После аварии автомобиль восстановлению не подлежал. Сумма страховой выплаты составила 100 000 руб., стоимость автомобиля на дату заключения договора страхования составляла 80 000 руб., страховой взнос в соответствии с договором составлял 2 000 руб. В этом случае налоговая база по налогу на доходы физических лиц составит 18 000 руб. (100 000 - 80 000 - 2000).

6. Доходы, не подлежащие налогообложению.


Во-первых, налогообложению не подлежат доходы отдельных категорий иностранных граждан (главы представительств иностранных государств, административно-технический и обслуживающий персонал представительств и другие), полученные ими в связи со службой этих лиц в дипломатических (консульских) представительствах иностранных организаций, в международных организациях.

Во-вторых, не подлежат налогообложению отдельные виды доходов физического лица, а именно:

1) государственные пособия (в том числе пособия по безработице, пособие по беременности и родам). Однако если работник получает пособие по временной нетрудоспособности или пособие по уходу за больным ребенком, то с этих пособий налог должен быть уплачен;

2) пенсии по государственному пенсионному обеспечению и трудовые пенсии;

3) все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ) (например, суммы возмещения вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, выплаты, связанные с бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, топлива, оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, увольнением работников, исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов));

4) алименты, получаемые налогоплательщиками;

5) суммы единовременной материальной помощи, оказываемой:
а) налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью на основании решений органов законодательной (представительной) и (или) исполнительной власти, представительных органов местного самоуправления либо иностранными государствами или специальными фондами, созданными органами государственной власти или иностранными государствами, а также созданными в соответствии с международными договорами, одной из сторон которых является РФ, правительственными и неправительственными межгосударственными организациями;
б) работодателями членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи;
в) налогоплательщикам в виде гуманитарной помощи (содействия), а также в виде благотворительной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой зарегистрированными российскими и иностранными благотворительными организациями (фондами, объединениями);
г) налогоплательщикам из числа малоимущих и социально незащищенных категорий граждан в виде сумм адресной социальной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов и внебюджетных фондов в соответствии с программами, утверждаемыми ежегодно соответствующими органами государственной власти;
д) налогоплательщикам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации, независимо от источника выплаты;

6) стипендии (в том числе социальные и повышенные) учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов или докторантов учреждений высшего профессионального образования или послевузовского профессионального образования, научно-исследовательских учреждений, учащихся учреждений начального профессионального и среднего профессионального образования, слушателей духовных учебных учреждений, выплачиваемые указанным лицам этими учреждениями, стипендии, учреждаемые Президентом РФ, органами законодательной (представительной) или исполнительной власти РФ, органами субъектов РФ, благотворительными фондами, стипендии, выплачиваемые за счет средств бюджетов налогоплательщикам, обучающимся по направлению органов службы занятости;

7) доходы налогоплательщиков, получаемые от продажи выращенных в личных подсобных хозяйствах, находящихся на территории РФ, скота, кроликов, нутрий, птицы, диких животных и птиц (как в живом виде, так и продуктов их убоя в сыром или переработанном виде), продукции животноводства, растениеводства, цветоводства и пчеловодства как в натуральном, так и в переработанном виде. Указанные доходы освобождаются от налогообложения при условии представления налогоплательщиком документа, выданного соответствующим органом местного самоуправления, правлениями садового, садово-огородного товариществ, подтверждающего, что продаваемая продукция произведена налогоплательщиком на принадлежащем ему или членам его семьи земельном участке, используемом для ведения личного подсобного хозяйства, дачного строительства, садоводства и огородничества;

8) доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке наследования, за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов;

9) доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, если иное не предусмотрено настоящим пунктом. Доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками (супругами, родителями и детьми, в т.ч. усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными, т.е. имеющими общих отца или мать, братьями и сестрами);

10) доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления ими тех видов деятельности, по которым они являются плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, а также при налогообложении которых применяется упрощенная система налогообложения и система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);

11) доходы, не превышающие 4 000 руб., полученные по каждому из следующих оснований за налоговый период:
- стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей;
- стоимость призов в денежной и натуральной формах, полученных налогоплательщиками на конкурсах и соревнованиях, проводимых в соответствии с решениями Правительства РФ, законодательных (представительных) органов государственной власти или представительных органов местного самоуправления;
- суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту;
- возмещение (оплата) работодателями своим работникам, их супругам, родителям и детям, бывшим своим работникам (пенсионерам по возрасту), а также инвалидам стоимости приобретенных ими (для них) медикаментов, назначенных им лечащим врачом. Освобождение от налогообложения предоставляется при представлении документов, подтверждающих фактические расходы на приобретение этих медикаментов;
- стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров (работ, услуг);
- суммы материальной помощи, оказываемой инвалидам общественными организациями инвалидов;

12) доходы солдат, матросов, сержантов и старшин, проходящих военную службу по призыву, а также лиц, призванных на военные сборы, в виде денежного довольствия, суточных и других сумм, получаемых по месту службы, либо по месту прохождения военных сборов;

13) выплаты, производимые профсоюзными комитетами (в том числе материальная помощь) членам профсоюзов за счет членских взносов, за исключением вознаграждений и иных выплат за выполнение трудовых обязанностей, а также выплаты, производимые молодежными и детскими организациями своим членам за счет членских взносов на покрытие расходов, связанных с проведением культурно-массовых, физкультурных и спортивных мероприятий;

14) помощь (в денежной и натуральной формах), а также подарки, которые получены ветеранами Великой Отечественной войны, инвалидами Великой Отечественной войны, вдовами военнослужащих, погибших в период войны с Финляндией, Великой Отечественной войны, войны с Японией, вдовами умерших инвалидов Великой Отечественной войны и бывшими узниками нацистских концлагерей, тюрем и гетто, а также бывшими несовершеннолетними узниками концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания, созданных фашистами и их союзниками в период Второй мировой войны, в части, не превышающей 10 000 руб. за налоговый период.

7. Что такое налоговые вычеты и какие налоговые вычеты предусмотрены НК РФ.


Налоговые вычеты представляют собой те суммы, на которые может быть уменьшена налоговая база. 

Важно подчеркнуть, что на сумму налогового вычета уменьшается именно налоговая база, а не сумма налога, подлежащего уплате в бюджет. 

Необходимо отметить, что налоговые вычеты уменьшают налоговую базу только по доходам, облагаемым по ставке 13% (п. 3 ст. 210 НК РФ). 

Следовательно, налоговыми вычетами вправе воспользоваться только физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, т.к. доходы физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, облагаются по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). 

Таким образом, если налогоплательщик получил в налоговом периоде 10 000 руб. дохода, облагаемого по ставке 13%, и он имеет право на вычет в размере 1 000 руб., то с этой суммы он должен уплатить налог в размере 1 170 руб. (10 000 - 1 000 = 9 000; 9 000 х 0,13 = 1 170 руб.).
Так считать нельзя: 10 000 х 13% = 1300; 1 300 - 1 000 = 300 руб. (подлежит уплате в бюджет). В данном примере в бюджет необходимо уплатить 1 170 рублей (см. выше).
Предусмотренные НК РФ вычеты по налогу на доходы физических лиц четко разделены на четыре групп: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные.

8. В каких случаях и в каком порядке предоставляются имущественные налоговые вычеты.

НК РФ предусмотрено два случая предоставления имущественных налоговых вычетов:

- при продаже имущества;
- при приобретении жилых домов, квартир, долей в них.

В случае если налогоплательщик продает жилой дом, квартиру, дачу, садовый домик, земельный участок или долю в названном имуществе, находившемся в собственности налогоплательщика менее 3 лет, ему предоставляется налоговый вычет в сумме дохода, полученного от такой сделки, но не более 1 000 000 руб

При продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее 3 лет, вычет предоставляется в сумме, не превышающей 125 000 руб. 

Если имущество находилось в собственности налогоплательщика 3 года и более, то вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже такого имущества. Данный вычет не распространяется на доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

Возникает вопрос, в каком размере следует предоставить вычет в случае продажи налогоплательщиком комнаты в коммунальной квартире, принадлежавшей ему на праве собственности менее 3 лет? Комната в коммунальной квартире ни жилым домом, ни квартирой не является, в то же время налогоплательщик владеет данной комнатой на праве собственности единолично, говорить о том, что вся квартира находится в общей долевой собственности собственников отдельных комнат нельзя. Следовательно, такой налогоплательщик при продаже комнаты может получить налоговый вычет только в размере 125 000 руб., на вычет в размере 1 000 000 руб. такой налогоплательщик претендовать не вправе.

Второй вид имущественного налогового вычета - вычет на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли в них. Вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов, а также сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам, израсходованным на новое строительство или приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли в них. Общий объем имущественного вычета не может превышать 1 000 000 руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам).

Важной особенностью этого налогового вычета является то, что в случае, если имущественный налоговый вычет не может быть полностью использован в текущем налоговом периоде, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного использования.
 Для подтверждения права на вычет требуется представление документов, подтверждающих право собственности налогоплательщика на жилой дом (долю в нем), либо договор приобретения квартиры (доли в ней) или прав на квартиру в строящемся доме, акт о передаче квартиры (доли в ней) либо документы, подтверждающие право собственности на квартиру или долю в ней.
 Некоторые сложности возникают в ситуации, когда квартира была приобретена в собственность, а в следующем налоговом периоде перепродана другому лицу, при этом продавец еще не полностью использовал имущественный вычет, но уже лишился права собственности на квартиру. 
Как правило, в такой ситуации налоговые органы отказывают в предоставлении оставшейся части вычета, ссылаясь на то, что налогоплательщик не может представить документ, подтверждающий его право собственности на квартиру. Однако суды признают право налогоплательщика на получение оставшейся части налогового вычета. При этом суды указывают, что право на получение налогового вычета при приобретении жилого дома или квартиры на территории РФ не связывается с моментом продажи приобретенного жилого дома или квартиры; если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, его остаток должен быть перенесен на последующие налоговые периоды до его полного использования, независимо от того, было имущество продано или нет.
Важно также отметить, что воспользоваться имущественным вычетом на приобретение недвижимости можно только один раз, повторное предоставление такого налогового вычета не допускается. Однако если налогоплательщику был предоставлен имущественный вычет в соответствии с Законом РФ "О подоходном налоге с физических лиц" от 7 декабря 1991 N 1998-1, то налогоплательщик вправе также получить имущественный вычет, предусмотренный НК РФ, т.к. в ст. 220 указано, что не допускается повторное предоставление имущественного вычета, предусмотренного пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, а не просто повторное предоставление имущественного вычета на новое строительство.

При приобретении жилого дома/квартиры супругами в общую совместную собственность, по мнению налоговых органов, необходимо, чтобы для вычета каждый из супругов представил платежные документы по факту самостоятельной оплаты своей доли в жилом доме/квартире. 
Однако суды занимают иную позицию. Исходя из толкования норм семейного законодательства, делается вывод о том, что все имущество супругов является их общей совместной собственностью. Следовательно, независимо от того, имя какого из супругов указано в платежном документе, расходы по приобретению жилого дома/квартиры несут оба супруга. Следовательно, оба супруга вправе получить имущественный вычет, несмотря на то, что в платежном документе указано имя только одного из супругов.
Имущественный налоговый вычет, связанный с приобретением квартиры/жилого дома, не применяется в случаях, если оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома, квартиры или доли (долей) в них для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц, а также в случаях, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделки между такими лицами. Из названных положений налогового законодательства можно сделать вывод, что в случае совершения сделки между лицами, которые являются взаимозависимыми в силу п. 1 ст. 20 НК РФ, имущественный вычет предоставляется. Однако из разъяснений налогового органа следует, что имущественный вычет не предоставляется также в случае совершения сделки между лицами, являющимися взаимозависимыми в силу п. 1 ст. 20 НК РФ (например, между лицами, являющимися родственниками в соответствии с положениями семейного законодательства РФ).
По общему правилу, имущественный вычет предоставляется налогоплательщику при подаче налоговой декларации, заявления, а также документов, подтверждающих право налогоплательщика на имущественный вычет. Однако в случае приобретения квартиры/жилого дома возможен иной порядок предоставления имущественного налогового вычета (п. 3 ст. 220 НК РФ). Налоговый вычет может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет налоговым органом. Налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета у одного налогового агента по своему выбору. Налоговый агент обязан предоставить имущественный налоговый вычет при получении от налогоплательщика подтверждения права на имущественный налоговый вычет, выданного налоговым органом. В случае если по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в общем порядке.

9. Налоговые ставки, установленные по налогу на доходы физических лиц.


Ст. 224 НК РФ регламентирует налоговые ставки по налогу на доходы физических лиц. Согласно п. 1 ст. 224 НК РФ основная ставка устанавливается в размере 13%.
Налоговая ставка устанавливается в размере 35% в отношении следующих доходов:
1) стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения 2000 руб.;
2) страховых выплат по договорам добровольного страхования в части превышения размеров, указанных в п. 2 ст. 213 НК РФ;
3) процентных доходов по вкладам в банках в части превышения суммы, рассчитанной исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ, в течение периода, за который начислены проценты, по рублевым вкладам (за исключением срочных пенсионных вкладов, внесенных на срок не менее 6 месяцев) и 9% годовых по вкладам в иностранной валюте;

4) суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 3/4 действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора, а также превышения суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора, за исключением доходов в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиками целевыми займами (кредитами), полученными от кредитных и иных организаций РФ и фактически израсходованными ими на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, на основании документов, подтверждающих целевое использование таких средств.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 18 ноября 2004 г. N 03-05-01-04/83 разъясняет, что в ст. 224 НК РФ устанавливаются налоговые ставки и не содержится положений об освобождении каких-либо доходов от налогообложения. Таким образом, исключение в ст. 224 НК РФ отдельных видов сумм экономии на процентах от налогообложения по ставке 35% означает, что в отношении таких сумм должна применяться ставка 13%, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ. В соответствии с вышеизложенным, доходы в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиками целевыми займами (кредитами), полученными от кредитных и иных организаций РФ и фактически израсходованными ими на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, на основании документов, подтверждающих целевое использование таких средств, облагаются с 2005 г. по налоговой ставке 13%.
В Письме МНС РФ от 4 июля 2003 г. N 04-2-07/491-АБ298 "О порядке налогообложения срочных пенсионных вкладов" указывается, что процентные доходы по срочным пенсионным вкладам, внесенным на срок не менее 6 месяцев, в части превышения суммы, рассчитанной исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ, облагаются налогом по ставке 13%, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ.
Согласно Определению КС РФ от 5 июля 2002 г. N 203-О "По жалобе гражданки Павловой Александры Федоровны на нарушение ее конституционных прав положениями статей 212 и 224 Налогового кодекса Российской Федерации и статьи 31 Федерального закона "О введении в действие Части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" положения пп. 1 п. 2 ст. 212 и абз. 6 п. 2 ст. 224 НК РФ, предписывающие при исчислении налога на материальную выгоду от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, исходить из ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения таких средств, применяются в случаях получения этих заемных (кредитных) средств после 1 января 2001 г.
Применительно к суммам, оставшимся непогашенными по состоянию на 1 января 2001 г., для исчисления налога на материальную выгоду от экономии на процентах должна применяться ставка рефинансирования, действовавшая на 1 января 2001 г., поскольку иное истолкование данной нормы означало бы придание обратной силы закону, ухудшающему положение налогоплательщика, что недопустимо в силу ст. 57 Конституции РФ. Вытекающая из пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ обязанность платить налог с дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организации, возникла не со дня заключения соответствующего договора, а с 1 января 2001 года.
По этой же причине при исчислении налога должна учитываться не первоначальная сумма заемных (кредитных) средств, а ее остаток на 1 января 2001 г. Ч. 2 ст. 31 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" по своему нормативному содержанию не предполагает придания новому законодательному регулированию налоговых правоотношений обратной силы, не затрагивает условия заключенного гражданско-правового договора, а потому не может рассматриваться как нарушающая конституционные права граждан, обязанных платить налоги.
Аналогичные выводы суда содержатся в Определении КС РФ от 10 января 2002 г. N 126-О "По запросу Подольского городского суда Московской области о проверке конституционности Части второй статьи 31 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах".

Налоговая ставка устанавливается в размере 30% в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ.
Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 30 июня 2005 г. N 03-05-01-04/225 по вопросу налогообложения налогом на доходы физических лиц доходов лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, излагает следующую позицию. В соответствии с п. 2 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налоговыми резидентами РФ как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от источников в РФ. Одновременно пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ определено, что вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия на территории РФ, для целей налогообложения относятся к доходам, полученным от источников в РФ. В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году. Таким образом, доходы иностранных граждан, нанимаемых организацией для выполнения трудовых обязанностей на территории РФ, подлежат налогообложению по ставке 30%. При этом в случае изменения их налогового статуса необходимо произвести перерасчет сумм налога на доходы физических лиц, по таким доходам, с начала календарного года по ставке 13%.
Вместе с тем, иностранные граждане, состоящие в трудовых отношениях с организацией, осуществляющей свою деятельность на территории РФ, предусматривающих продолжительность работы в РФ в текущем календарном году свыше 183 дней, могут рассматриваться в качестве налоговых резидентов РФ на начало налогового периода. Доходы от выполнения трудовых обязанностей таких лиц подлежат налогообложению по ставке 13%.
Для применения налоговой ставки 13% для иностранных граждан требуется наличие заключенного с ними трудового договора, сроком более чем на 183 дня.
В этом случае уточнение налогового статуса физического лица - иностранного гражданина и, в случае, необходимости, перерасчет сумм налога, производится на дату фактического завершения пребывания иностранного гражданина (лица без гражданства) на территории РФ в текущем календарном году.

Налоговая ставка устанавливается в размере 9% в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов.

Налоговая ставка устанавливается в размере 9% в отношении доходов в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г., а также по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 г.
Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 11 ноября 2005 г. N 03-05-01-04/353 "О ставках по налогу на доходы физических лиц при выплате дивидендов" относительно вопроса налогообложения налогом на доходы физических лиц сумм, выплачиваемых физическим лицам - участникам общества с ограниченной ответственностью при распределении прибыли, сообщает следующее. Специальных норм для налогообложения налогом на доходы физических лиц сумм, выплачиваемых физическим лицам - участникам общества с ограниченной ответственностью при не пропорциональном их долям распределении прибыли, гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ - не предусмотрено. В этой связи доходы налогоплательщиков - участников общества с ограниченной ответственностью, являющихся налоговыми резидентами РФ, полученные при не пропорциональном их долям распределении прибыли общества с ограниченной ответственностью, подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях с применением ставки, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ.
Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 25 октября 2004 г. N 03-05-01-04/56 разъясняет следующую практическую ситуацию. Среди учредителей (участников) общества с ограниченной ответственностью есть граждане Литовской Республики, которые состоят с обществом в трудовых отношениях, занимая должности, предусмотренные штатным расписанием. Из запроса также следует, что после окончания каждого рабочего дня иностранные граждане возвращаются в Литовскую Республику, а на следующий день вновь прибывают в РФ на работу. В соответствии со ст. 11 НК РФ налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году, при этом гражданство физического лица не имеет значения. Период временного пребывания на территории РФ физического лица - иностранного гражданина определяется с учетом отметок пропускного контроля в его заграничном паспорте. Если соответствующие отметки отсутствуют (не проставляются), в качестве доказательства времени нахождения на территории РФ могут приниматься любые документы, удостоверяющие фактическое количество дней пребывания в РФ. В частности, в этих целях можно использовать табель учета рабочего времени, заполняемый кадровой службой организации. Если в соответствии с табелем учета рабочего времени иностранные граждане находились в РФ более 183 дней, они могут считаться налоговыми резидентами РФ. При этом необходимо иметь в виду, что налоговые резиденты облагаются по доходам, полученным как из источников в РФ, так и в иностранных государствах.
Исходя из Определения КС РФ от 24 мая 2005 г. N 177-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Черничкина Александра Сергеевича на нарушение его конституционных прав подпунктом 1 пункта 1 статьи 208 и абзацем четвертым пункта 2 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации" заявитель считает, что проценты по банковским вкладам в любом размере не подлежат налогообложению, т.к. законный подоходный налог за свое право свободно пользоваться заработанными денежными суммами их владелец (вкладчик) уже уплатил. По мнению заявителя, взимание налога с процентов по банковскому вкладу не имеет экономического обоснования, приводит к двойному налогообложению и означает конфискацию собственности гражданина, что нарушает ст. 35 Конституции РФ. Кроме того, банк освобожден от уплаты 35% налога со своей выгоды от экономии на процентах в том случае, когда он получает в пользование от вкладчика средства под проценты меньшие, чем ставка рефинансирования ЦБ России, что нарушает принцип равенства, закрепленный ст. 19 Конституции РФ. В соответствии с абз. 4 п. 2 ст. 224 НК РФ предусматривается освобождение от уплаты 35% налога с процентов по рублевым срочным "пенсионным" вкладам, внесенным на срок не менее 6 месяцев, что, по мнению заявителя, также нарушает закрепленный ст. 19 Конституции РФ принцип равенства всех перед законом и судом. КС РФ пришел к выводу, что оценка положений пп. 1 п. 1 ст. 208 и абз. 4 п. 2 ст. 224 НК РФ во взаимосвязи с другими статьями гл. 23 НК РФ позволяет сделать вывод, что налог на процентные доходы по банковским вкладам физических лиц имеет самостоятельный объект налогообложения - конкретный вид дохода, полученного налогоплательщиком, и четко определенную налоговую базу, рассчитанную с учетом дифференцированного подхода к налогообложению разных видов доходов. Поэтому отсутствуют основания утверждать, что оспариваемые нормы допускают двойное налогообложение одного и того же экономического объекта и нарушают принципы справедливого и соразмерного налогообложения, вытекающие из ч 1. ст. 1, ч. 3 ст. 55 и ст. 57 Конституции РФ. Оспариваемые положения абз. 4 п. 2 ст. 224 НК РФ, устанавливающие определенный порядок налогообложения доходов физических лиц в виде процентов по банковским вкладам, обусловлены как разными юридически значимыми обстоятельствами, в которых находятся данные категории налогоплательщиков, так и экономическими особенностями облагаемого дохода, в связи с чем не могут рассматриваться как нарушающие принцип равенства в сфере налогообложения, закрепленный ч. 1 ст. 19 Конституции РФ.
В соответствии с Определением КС РФ от 5 июля 2001 г. N 162-О "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса Хорошевского районного суда города Москвы о проверке конституционного абзаца второго пункта 2 статьи 224 и пункта 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации" Хорошевский районный суд г. Москвы утверждал, что предусмотренный абз. 2 п. 2 ст. 224 НК РФ налог на выигрыш в лотерее, тотализаторе и в других основанных на риске игр не может, по смыслу ст. 57 Конституции РФ, считаться законно установленным, поскольку указанной нормой не определены объект налогообложения, налоговая база, налоговый период и порядок исчисления налога, являющиеся обязательными элементами налогообложения (п. 1 ст. 17 НК РФ). Однако это утверждение основывается на анализе лишь самой оспариваемой нормы, в то время как она должна рассматриваться в системной связи с другими положениями гл. 23 НК РФ ("Налог на доходы физических лиц"). Основные виды доходов физических лиц в РФ указаны в п. 1 ст. 208 НК РФ. Поскольку в их числе выигрыш непосредственно не упомянут, следует считать, что он охватывается категорией "иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации" (пп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ в редакции от 29 декабря 2000 г.). Данным налогом облагается именно доход, получаемый в каждом случае выигрыша, а не прибыль - сумма, составляющая разницу, на которую доход превышает затраты. Денежное выражение результата участия в игре может быть для участника игры как положительным, так и отрицательным. Данный налог отвечает конституционному требованию законного установления налогов и сборов.

10. Особенности исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц налоговыми агентами.


Ст. 226 НК РФ определены особенности исчисления налога на доходы физических лиц налоговыми агентами, порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами. Российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в РФ, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги (ст. 214.1 НК РФ), доходов индивидуальных предпринимателей и других лиц, занимающихся частной практикой (ст. 227 НК РФ), а также отдельных видов доходов по ст. 228 НК РФ, с зачетом ранее удержанных сумм налога, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную по соответствующей ставке (ст. 224 НК РФ). Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.
Указанные российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в РФ, коллегии адвокатов, адвокатские бюро и юридические консультации, именуются налоговыми агентами.
Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка 13%, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога. Сумма налога применительно к доходам, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного дохода, начисленного налогоплательщику.

Исчисление суммы налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов, и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.
Письмо Федеральной налоговой службы от 26 октября 2005 г. N 04-2-03/156 "О порядке удержания налога на доходы физических лиц" в связи с обращением по вопросу удержания налога на доходы физических лиц представительством иностранной компании, не осуществляющей предпринимательской деятельности на территории РФ, разъясняет следующее. Специального определения постоянного представительства для целей гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ не предусмотрено. Упоминания об этом термине имеются в гл. 25 "Налог на прибыль организаций" и гл. 30 "Налог на имущество организаций". Аналогичная ситуация складывается и в отношении понятия "постоянного представительства", предусмотренного в соглашениях об избежании двойного налогообложения, заключаемых РФ с другими государствами. В соглашениях указанный термин применяется исключительно для целей налогообложения прибыли и имущества иностранных организаций. Однако, формально, в соответствии с положениями п. 1 ст. 11 НК РФ понятия и термины различных иных (неналоговых) отраслей законодательства, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ, т.е. в данном случае можно руководствоваться определением постоянного представительства, данным в п. 2 ст. 306 НК РФ и указывающим на связь с предпринимательской деятельностью иностранной организации в РФ.
Если деятельность представительства иностранной компании осуществляется на долгосрочной основе, то оно может исполнять функции налогового агента и в соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ исчислять и удерживать у налогоплательщика сумму налога на доходы физических лиц, полученные за работу, выполненную в РФ. При этом в соответствии с положениями ст. 24 НК РФ налоговый агент обязан также своевременно перечислять налог в бюджет, вести учет выплаченных доходов и перечисленных налогов в бюджет персонально по каждому работнику, представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налога. Поэтому при соблюдении представительством указанных требований к нему не могут предъявляться претензии со стороны налоговых органов за выполнение функций налогового агента, даже если деятельность головной организации не носит предпринимательский характер. Соответственно, и к физическому лицу, работающему в таком представительстве по трудовому договору, не могут предъявляться претензии за неподачу налоговых деклараций.
Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 18 января 2005 г. N 03-05-01-05/4 также издано по вопросу удержания налога на доходы физических лиц постоянным представительством. Термин "постоянное представительство" следует понимать в общепринятом смысле. Так, в соответствии с п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в РФ понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с:
- пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
- проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в т.ч. игровых автоматов;
- продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
- осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 ст. 306 НК РФ.
В случае если иностранная организация является резидентом государства, в отношениях РФ с которым действует соглашение (договор) об избежании двойного налогообложения, наличие постоянного представительства определяется с учетом положений соответствующего международного договора.
Таким образом, если деятельность представительства подпадает под вышеуказанные признаки "постоянного представительства", то оно является налоговым агентом и в соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ обязано исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. В том случае, если представительство не является "постоянным представительством" и, соответственно, налоговым агентом, физическое лицо обязано самостоятельно исчислить и уплатить налог исходя из сумм полученного дохода, в порядке, предусмотренном ст. 228 НК РФ.
Ряд актов КС РФ разрешает вопрос о принципиальной допустимости удержания налога налоговыми агентами. Определение КС РФ от 10 января 2002 г. N 126-О "По запросу Подольского городского суда Московской области о проверке конституционности Части второй статьи 31 Федерального закона "О введении в действие Части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" вынесено на основании заявления о том, что п. 4 ст. 226 НК РФ, как позволяющий налоговому агенту удерживать из заработной платы и перечислять в бюджет суммы налога без согласия гражданина, нарушает гарантии права собственности, провозглашенные Конституцией РФ, Всеобщей декларацией прав человека и Конвенцией о защите прав человека и основных свобод. Однако КС РФ указал, что ст. 57 Конституции РФ, возлагая на каждого обязанность платить законно установленные налоги и сборы, не определяет порядок исполнения этой обязанности. Такой порядок, являясь элементом налогообложения, устанавливается актами законодательства о налогах и сборах. Право налогоплательщика во всех случаях только лично вносить в казну налоговый платеж из данной конституционной нормы не вытекает.
Таким образом, возложение на налогового агента обязанности исчислить, удержать с налогоплательщика, который состоит с налоговым агентом в трудовых отношениях, и уплатить сумму налога освобождает гражданина от необходимости делать это самому, а потому не может рассматриваться как нарушение его конституционных прав и свобод. Кроме того, положения п. 4 ст. 226 НК РФ конституционные права и свободы граждан непосредственно не затрагивают, поскольку адресованы налоговому агенту и устанавливают его обязанность в предусмотренных гл. 23 НК РФ целях правильно и своевременно исчислить и удержать налог из доходов налогоплательщика.
В Определении КС РФ от 27 мая 2004 г. N 207-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Дудник Маргариты Викторовны на нарушение ее конституционных прав статьями 8 и 24 Налогового кодекса Российской Федерации" в своей жалобе в КС РФ заявитель просит признать ст. 8 и ст. 24 НК РФ не соответствующими ст.ст. 2, 18, 19, 23, 35 и 51 Конституции РФ, поскольку они позволяют налоговым агентам удерживать и уплачивать налоги без согласия налогоплательщика. КС РФ не нашел оснований для принятия жалобы к рассмотрению. КС РФ в Постановлении от 17 декабря 1996 г. по делу о проверке конституционности п.п. 2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона РФ "О федеральных органах налоговой полиции" указал, что налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в ст. 57 Конституции РФ, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства; налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, т.к. иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. Таким образом, оспариваемые положения НК РФ, предусматривающие право налогового агента по удержанию у налогоплательщика налогов и перечислению их в соответствующий бюджет (при наличии последующего судебного контроля как способа защиты прав налогоплательщика) не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права и свободы граждан.
Аналогичная позиция выражена в Определении КС РФ от 20 декабря 2001 г. N 291-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Елисеева Виталия Александровича на нарушение его конституционных прав пунктом 2 статьи 223 и пунктами 1, 6 и 7 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации".
При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение 1 месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.
Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Интересна позиция арбитражного суда в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 8 декабря 2005 N Ф04-8839/2005(17637-А46-29), согласно которой налоговое законодательство не содержит запрета на перечисление в бюджет налоговым агентом исчисленного налога на доходы физических лиц до дня фактической выплаты дохода. Следовательно, пени за досрочное перечисление налога начислению не подлежат.
Совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается по месту учета налогового агента в налоговом органе.
Налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога, как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.
Письмом Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 22 июня 2005 г. N 03-05-01-04/198 разъяснено следующее. Пунктом 7 статьи 226 НК РФ на налоговых агентов, имеющих обособленные подразделения, возлагается обязанность перечисления исчисленных и удержанных сумм налога на доходы физических лиц, как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Согласно ст. 230 НК РФ налоговые агенты обязаны вести учет доходов, полученных от них физическими лицами, а также представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов. Вышеизложенный порядок применяется независимо от места жительства физических лиц, а также от того, выполняются ли работы по трудовым договорам или договорам гражданско-правового характера.
Таким образом, если договор гражданско-правового характера (в т.ч. договор аренды и договор подряда) заключен физическим лицом с филиалом, действующим от имени организации, то налог с доходов такого физического лица головная организация должна перечислить в бюджет по месту нахождения филиала, а соответствующую информацию необходимо предоставить по месту постановки на учет головной организации и месту жительства физического лица.
Если договор гражданско-правового характера заключен физическим лицом с головной организацией, то налог с доходов такого физического лица необходимо перечислить в бюджет по месту нахождения головной организации, а соответствующую информацию предоставить по месту жительства физического лица.
В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 25 октября 2005 г. N А11-2959/2005-К2-19/182 говорится, что в силу ст. 123 НК неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению. Ответственность за ненадлежащее исполнение налоговым агентом своих обязанностей, в частности за нарушение порядка перечисления удержанного налога на доходы физических лиц, НК РФ не предусмотрена.
П. 8 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что удержанная налоговым агентом из доходов физических лиц, в отношении которых он признается источником дохода, совокупная сумма налога, превышающая 100 руб., перечисляется в бюджет в установленном порядке. Если совокупная сумма удержанного налога, подлежащая уплате в бюджет, составляет менее 100 руб., она добавляется к сумме налога, подлежащей перечислению в бюджет в следующем месяце, но не позднее декабря текущего года.
Гуев А.Н. в связи с вышеуказанным рассматривает ряд неоднозначных вопросов. Если сумма налога на доходы физических лиц составляет ровно 100 руб., то не вполне ясно, обязан ли налоговый агент перечислить эту сумму или вправе добавить ее к сумме налога следующего месяца. Впредь до уточнения законодателем своей позиции выбор за налоговым агентом - он может перечислить эту сумму в данном месяце, но может добавить ее к сумме налога на доходы физических лиц следующего месяца.
Если сумма налога, подлежащая перечислению в бюджет именно за декабрь, менее 100 руб., то нужно исходить из буквального текста п. 8 ст. 226 НК РФ, и данную сумму нужно перечислить в декабре текущего года.
Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.
Согласно Определению КС РФ от 5 июля 2001 г. N 162-О "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса Хорошевского районного суда города Москвы о проверке конституционности абзаца второго пункта 2 статьи 224 и пункта 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации" неконституционность п. 1 ст. 226 НК РФ Хорошевский районный суд г. Москвы обосновывал имеющейся у российских организаций (в данном случае - игорных заведений), индивидуальных предпринимателей и постоянных представительств иностранных организаций, являющихся налоговыми агентами, обязанностью исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога. При этом согласно п. 1 ст. 230 НК РФ налоговые агенты должны вести учет доходов, полученных от них физическими лицами, по форме, которая устанавливается Министерством РФ по налогам и сборам. Такая форма предусматривала помимо идентификационного номера налогоплательщика указание его фамилии, имени, отчества, сведений о документе, удостоверяющем личность, адреса постоянного места жительства и занимаемой должности, что, по мнению Хорошевского районного суда г. Москвы, может привести при выплате выигрыша к разглашению этих сведений вопреки воле налогоплательщика.
Суд пояснил, что п. 1 ст. 226 НК РФ, предписывающий, что налоговый агент обязан исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, не определяет, какие именно сведения о себе налогоплательщик обязан сообщить налоговому агенту. Не содержит указаний на объем и характер таких сведений и п. 1 ст. 230 НК РФ, согласно которому налоговые агенты ведут учет доходов, полученные от них физическими лицами. Следовательно, конституционное право на неприкосновенность частной жизни, личную и семейную тайну (ст. 23 Конституции РФ) и запрет сбора, хранения, использования и распространения информации о частной жизни лица без его согласия (ст. 24 Конституции РФ) затрагиваются не упомянутыми положениями НК РФ, а подзаконным актом - приказом органа, уполномоченного по налогам и сборам, который должен соответствовать федеральному законодательству и обеспечивать соблюдение конституционных прав и свобод человека и гражданина.
Суд в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 15 сентября 2005 г. N Ф04-4747/2005(13296-А27-7) указал, что ссылка общества на отсутствие трудовых отношений с физическими лицами не может быть принята во внимание, поскольку общество для них являлось источником дохода и в соответствии со ст. 226 НК РФ имело обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц.

11. Особенности исчисления и уплаты налога установлены НК РФ в отношении отдельных видов доходов.


Ст. 228 НК РФ устанавливает особенности исчисления налога в отношении отдельных видов доходов, а также порядок уплаты налога. Исчисление и уплату налога в соответствии со ст. 228 НК РФ производят следующие категории налогоплательщиков:
1) физические лица - исходя из сумм вознаграждений, полученных от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества;
2) физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности;
3) физические лица - налоговые резиденты РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами РФ, - исходя из сумм таких доходов;
4) физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, - исходя из сумм таких доходов;
5) физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей, тотализаторов и других, основанных на риске игр (в т.ч. с использованием игровых автоматов), - исходя из сумм таких выигрышей.
Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 13 сентября 2005 г. N 03-05-01-03/88 разъясняет вопросы, связанные с налогообложением физических лиц, получающих доходы от операций с векселями банка.
В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст.ст. 214.1 (в случаях, когда организация не признается налоговым агентом), 227 и 228 НК РФ, а также признаваемые налоговыми агентами в соответствии со ст. 214.1, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога.
Предъявление векселедержателем векселя в срок к платежу не является операцией купли-продажи ценной бумаги и, соответственно, определение налоговой базы, исчисление и уплата налога с доходов, получаемых физическим лицом при предъявлении векселя к оплате, не подпадает под действие ст. 214.1 НК РФ и производится в общем порядке.
В соответствии со ст. 815 ГК РФ заемщиком, по соглашению сторон, может быть выдан простой вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.
При оплате банком предъявленного в срок к платежу собственного векселя, предусматривающего начисление процентов на вексельную сумму, в основании выдачи которого лежат отношения займа, физическому лицу - первому векселедержателю выплачивается доход в размере вексельного процента. Выплаченная вексельная сумма в этом случае не признается доходом физического лица, поскольку, совершая платеж по векселю, банк по существу осуществляет возврат суммы займа. При оплате банком предъявленного к платежу собственного дисконтного векселя доходом физического лица - первого векселедержателя является полученная им сумма дисконта.
В случае если вексель является беспроцентным, дохода у физического лица не возникает. Соответственно, не возникает ни объекта налогообложения, ни обязанностей налогового агента у банка, оплачивающего предъявленный к платежу собственный вексель.
Поскольку вексельное обязательство является абстрактным, при оплате банком предъявленного в срок к платежу собственного векселя физическому лицу, не являющемуся первым векселедержателем, отношения займа между банком и физическим лицом отсутствуют, однако содержание первоначального обязательства самого векселедателя совершенные по векселю индоссаменты не изменяют. Из этого следует, что при оплате банком предъявленного в срок к платежу собственного процентного векселя доходом физического лица, подлежащим удержанию у источника выплаты, является вексельный процент, а при оплате векселя, выданного с дисконтом, - дисконт. При этом физическое лицо, получившее платеж по векселю, в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ должно самостоятельно представить декларацию, указав в ней в качестве дохода полученную сумму векселя и вексельный процент, а при получении платежа по векселю, выданному с дисконтом, - всю вексельную сумму, и исчислить налог в порядке, установленном гл. 23 НК РФ, с учетом сумм налога, удержанных налоговым агентом при совершении платежа по векселю.
Согласно Письму МНС РФ от 2 июля 2004 г. N 22-1-15/1134 "О налоге на игорный бизнес" с 1 января 2002 г. удержание налога на доходы физических лиц с выигрышей организаторы игорного бизнеса не производят, а уплата налога с таких сумм должна производиться непосредственно физическим лицом путем подачи декларации в налоговой орган по месту жительства (пп. 5 п. 1 ст. 228 НК РФ).
Поскольку для организаторов лотерей, тотализаторов и других, основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов) каких-либо исключений ст. 230 НК РФ не предусмотрено, обязанность ведения учета выплачиваемых ими физическим лицам доходов и представление сведений о доходах осталась за налоговыми агентами - организаторами игорного бизнеса, являющимися источниками выплаты дохода.
В случае осуществления финансово-хозяйственной деятельности организаторы лотерей, тотализаторов и других, основанных на риске игр (в т.ч. с использованием игровых автоматов) должны соблюдать Порядок ведения кассовых операций в РФ, утвержденный Решением Совета директоров ЦБ России от 22 сентября 1993 г. N 40. В соответствии с п. 15 Порядка при выдаче денег отдельному лицу кассир требует предъявления документа (паспорта или другого документа), удостоверяющего личность получателя, записывает наименование и номер документа, кем и когда он выдан, и отбирает расписку получателя. Если заменяющий расходный кассовый ордер документ составлен на выдачу денег нескольким лицам, то получатели также предъявляют указанные документы, удостоверяющие их личность, и расписываются в соответствующей графе платежных документов.
При осуществлении выплат выигрышей организаторы лотерей, тотализаторов и других, основанных на риске игр (в т.ч. с использованием игровых автоматов) обязаны оформлять расходные документы согласно вышеуказанному Порядку с указанием паспортных данных физического лица.
В связи с этим организаторы лотерей, тотализаторов и других, основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов) обязаны в общеустановленном порядке вести первичные документы, регистры бухгалтерского учета и отчетности хозяйственных операций, денежных средств и т.д.
Таким образом, в обязанности налоговых агентов согласно ст.ст. 24 и 230 НК РФ входит ведение учета выплаченных доходов физическим лицам и представление сведений о выплаченных этими лицами доходах в налоговый орган.
Данная позиция подтверждается письмом Минфина РФ от 22.10.2002 г. N 04-04-06/225.
Данные налогоплательщики самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ.
Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода. При этом убытки прошлых лет, понесенные физическим лицом, не уменьшают налоговую базу.
Указанные налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию.
Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации с учетом положений настоящей статьи, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

12. Устранения двойного налогообложения по налогом на доходы физических лиц.


Ст. 232 НК РФ посвящена аспектам устранения двойного налогообложения налогом на доходы физических лиц. Фактически уплаченные налогоплательщиком, являющимся налоговым резидентом РФ, за пределами РФ в соответствии с законодательством других государств суммы налога с доходов, полученных за пределами РФ, не засчитываются при уплате налога в РФ, если иное не предусмотрено соответствующим договором (соглашением) об избежании двойного налогообложения.
Для освобождения от уплаты налога, проведения зачета, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщик должен представить в налоговые органы официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым РФ заключила действующий в течение соответствующего налогового периода (или его части) договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, а также документ о полученном доходе и об уплате им налога за пределами РФ, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства. Подтверждение может быть представлено как до уплаты налога или авансовых платежей по налогу, так и в течение 1 года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение освобождения от уплаты налога, проведения зачета, налоговых вычетов или привилегий.
Информационное сообщение Минфина РФ от 13 февраля 2004 г. "О процедуре выдачи в Минфине России подтверждений постоянного местопребывания физических лиц в Российской Федерации в целях применения договоров об избежании двойного налогообложения" предусматривает, что выдача физическим лицам подтверждений статуса налогового резидента (лица с постоянным местопребыванием в РФ) для представления в официальные органы иностранных государств в целях применения международных договоров об избежании двойного налогообложения производится при получении письменного обращения (заявления) физического лица в Департамент налоговой политики Минфина России. Подтверждение статуса налогового резидента РФ в целях применения положений Соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества производится исходя из положений НК РФ, положений соответствующего договора РФ с иностранным государством об избежании двойного налогообложения и исходя из рассмотрения документов (их копий), удостоверяющих личность физического лица; копий контрактов (договоров) или иных документов, на основании которых физическое лицо получает доходы, которые в соответствии с международным договором об избежании двойного налогообложения полностью или частично не подлежат налогообложению в иностранном государстве, с переводом на русский язык (за исключением документов, выполненных на английском языке).
При необходимости уточнения фактического времени пребывания физического лица в РФ в течение срока, превышающего 183 дня в календарном году, к заявлению прилагаются документы (их копии), содержащие отметки пограничного контроля или иные документы, подтверждающие количество дней нахождения в РФ.
При этом следует отметить, что согласно письму Минфина РФ от 10 февраля 2005 г. N 03-08-07 органом, уполномоченным вести работу, связанную с выдачей подтверждений постоянного местопребывания (резидентства) в РФ физическим лицам, российским организациям и международным организациям, имеющим такой статус по законодательству РФ, для целей применения Соглашений об избежании двойного налогообложения РФ с иностранными государствами, является Федеральная налоговая служба.
Comments